|
5904 sayılı “Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun” 03.07.2009 tarihinde Resmi Gazetede yayınlanmıştır. Bu 5904 sayılı kanunun 7.maddesi ile Şirket birleşmeleri ile ilgili olarak 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa 31.12.2009 tarihine kadar geçerli olacak şekilde Geçici 5.-6. ve 7. maddeler eklenmiştir. Eklenen bu 3 geçici madde ile şirket birleşmelerine aşağıdaki avantajlar getirilmiştir.
Yasal Mevzuat:
“GEÇİCİ MADDE 5 – (1) Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmelerin bu madde kapsamında 31/12/2009 tarihine kadar yapılan birleşmelerinde;
a) Birleşilen kurum tarafından münfesih kurumun birleşme tarihindeki sabit kıymetlerinin rayiç bedelle, diğer kıymetlerinin ise 213 sayılı Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine göre değerlemek suretiyle bir bütün halinde devralınması ve bilançosuna kaydedilmesi,
b) Birleşmeden doğan kazançların tamamının birleşme tarihi itibarıyla birleşilen şirketin sermayesine eklenmesi,
c) Birleşilen kurumun, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini; münfesih kurumun, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesine ekli bir taahhütnameyle taahhüt etmesi,
ç) Birleşme sonrasında üç yıl süreyle aylık ortalama bazda birleşilen kurum ile münfesih kurum tarafından, 1/4/2009 tarihinden önce verilen son aya ilişkin sigorta bildirgelerine göre istihdam edilenlerin toplamından az olmamak üzere aylık istihdam sağlanması,
şartlarıyla birleşme işlemlerinden doğan kazançlar, kurumlar vergisinden müstesnadır.
(2) Birleşme nedeniyle infisah eden kurumun, birleşme tarihinde sona eren hesap döneminde elde ettiği kazançları ile birleşilen kurumun birleşme işleminin gerçekleştiği hesap dönemi dahil olmak üzere, üç hesap döneminde elde ettiği kazançlara, onbirinci fıkraya göre belirlenen indirimli kurumlar vergisi uygulanır.
(3) Bu maddenin uygulanmasında;
a) Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletme (KOBİ): 29/6/1956 tarihli ve 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu çerçevesinde kurulmuş olup 2008 yılının Aralık ayına ilişkin olarak verilen sigorta bildirgesine göre 10 ila 250 işçi çalıştıran ve 2008 hesap döneminin sonu itibarıyla yıllık net satışlar toplamı 25 milyon Türk Lirasını geçmeyen veya aktif toplamı 25 milyon Türk Lirasından az olan ticari işletmeleri,
b) Birleşme: Tam mükellef iki veya daha fazla KOBİ’nin 18 inci madde uyarınca birleşerek yeni bir anonim şirket oluşturmalarını ya da tam mükellef bir veya birkaç KOBİ’nin tam mükellef olan ve anonim şirket statüsündeki diğer bir KOBİ’ye devrolunmasını,
ifade eder.
(4) Birleşilen kurumun; indirimli kurumlar vergisi uygulamasının sona erdiği yılı izleyen üçüncü yılın sonuna kadar, bu Kanunun 18 inci ve 19 uncu maddelerine göre birleşme, devir, bölünme ve hisse değişimi işlemlerine tabi tutulması (31/12/2009 tarihine kadar KOBİ’lerin kendi aralarında yapacakları hariç) ile tasfiye edilmesi veya sermaye azaltımında bulunması halinde, birleşmeden dolayı istisna edilen ya da indirimli oran uygulaması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, gecikme faizi ile birlikte birleşilen kurumdan tahsil edilir.
(5) Bu madde uyarınca birleşen kurumların birleşme tarihi itibarıyla öz sermaye tutarını geçmeyen zararları, 9 uncu maddenin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen şartlarla kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilir.
(6) Münfesih kurumdan devralınan amortismana tabi iktisadi kıymetler için, faydalı ömürleri dikkate alınarak münfesih kurumdaki kayıtlı değerleri üzerinden kalan süre için amortisman ayrılabilir.
(7) Birleşilen kurum tarafından devralınan varlıkların, devir bedelinden düşük bir bedelle satılması durumunda oluşan zararlar, birleşilen kurumun kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılamaz.
(8) Birleşme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının bu maddeye göre indirimli kurumlar vergisi uygulanan hesap dönemlerinde satışı halinde 5 inci maddenin birinci fıkrasının (e) bendi hükmü uygulanmaz.
(9) KOBİ tanımı kapsamına giren gelir vergisi mükellefleri, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde aranan şartları (değerleme hükümleri hariç) sağlamaları kaydıyla, bu madde hükümlerinden yararlanır.
(10) Bu maddeye göre yapılan birleşmeler, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu bakımından, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen işlemler ile bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünme işlemleri gibi değerlendirilir.
(11) Bakanlar Kurulu, bu maddeden yararlanan işletmeler için kurumlar vergisi oranını, % 75’e kadar indirimli uygulatmaya; Maliye Bakanlığı bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.
GEÇİCİ MADDE 6 – (1) Kanunun 17 nci maddesinin dokuzuncu fıkrası hükümleri, bu geçici maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce yapılan her türlü vergi tarhiyatı ve kesilen cezalar hakkında uygulanmaz.
GEÇİCİ MADDE 7 – (1) Kanunun geçici 5 inci maddesinin üçüncü fıkrasının (b) bendindeki anonim şirket ifadeleri, 31/12/2009 tarihine kadar anılan madde kapsamında yapılan birleşmelerde sermaye şirketi olarak dikkate alınır.”
Konu ile ilgili Açıklamalar
I. KOBİ birleşmeleri
5904 sayılı “Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun”un 7. maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 5. maddede, Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletmelerin (KOBİ) birleşmelerine ilişkin hükümlere yer verilmektedir. Bu düzenleme ile KOBİ’lerin mali yapılarını güçlendirmek, ölçek verimliliği sağlamak, rekabet ortamına uyum kapasitelerini güçlendirmek, istihdam düzeylerini artırmak ya da korumak gibi amaçlarla birleşmelerinin vergi yoluyla teşvik edilmesi amaçlanmaktadır.
Düzenleme kapsamında birleşme; tam mükellef iki veya daha fazla KOBİ’nin Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 18. maddesi uyarınca birleşerek yeni bir anonim şirket oluşturmalarını ya da tam mükellef bir veya birkaç KOBİ’nin tam mükellef olan ve anonim şirket statüsündeki diğer bir KOBİ’ye devrolunmasını ifade etmektedir.
A. KOBİ tanımı
5904 Sayılı Kanunda, kapsama giren KOBİ’ler tanımlanmıştır. Buna göre, Türk Ticaret Kanunu çerçevesinde kurulmuş olup;
- 2008 yılının Aralık ayına ilişkin olarak verilen sigorta bildirgesine göre 10 ila 250 işçi çalıştıran,
- 2008 hesap döneminin sonu itibarıyla yıllık net satışlar toplamı 25 milyon Türk Lirasını geçmeyen veya aktif toplamı 25 milyon Türk Lirasından az olan ticari işletmeler
Küçük ve Orta Büyüklükteki İşletme (KOBİ) kabul edilmektedir.
Yukarıda yer verilen tanımdan da anlaşılacağı üzere, 10 ila 250 işçi çalıştıran işletmelerin, net satış veya aktif toplamına ilişkin diğer şartlardan herhangi birini sağlaması durumunda, 5904 Sayılı Kanun kapsamında KOBİ olarak kabul edilebilmeleri için yeterli olmaktadır.
B. Düzenlemeden yararlanacak olan mükellefler
5904 Sayılı Kanun ile yapılan düzenleme her ne kadar Kurumlar Vergisi Kanunu’na geçici madde (geçici 5. madde) eklemek suretiyle gerçekleştirilmiş olsa da, KOBİ birleşmelerine ilişkin bu uygulama gelir vergisi mükelleflerini de kapsamaktadır. Buna göre KOBİ tanımı kapsamına giren gelir vergisi mükellefleri, Gelir Vergisi Kanununun 81. maddesinde aranan şartları (değerleme hükümleri hariç) sağlamaları kaydıyla, bu madde hükümlerinden yararlanabileceklerdir.
Gelir Vergisi Kanunu’nun “Vergilendirilmeyecek değer artış kazançları” başlıklı 81. maddesinde aşağıda yazılı hallerde değer artış kazancı hesaplanmayacağı ve vergilendirilmeyeceği hükmü yer almaktadır.
“1. Ferdi bir işletmenin sahibinin ölümü halinde, kanunî mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine devam olunması ve mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadî kıymetlerin kayıtlı değerleriyle (bilanço esasına göre defter tutuluyorsa bilançonun aktif ve pasifiyle bütün halinde) aynen devir alınması.
2. Kazancı bilanço esasına göre tespit edilen ferdi bir işletmenin bilançosunun bir sermaye şirketine aktif ve pasifiyle bütün halinde devrolunması, devir alan şirketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi işletmenin sahip veya sahiplerinin şirketten, devir bilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi tutarında ortaklık payı alması (Bu ortaklık payını temsil eden hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.).
3. Kollektif ve adi komandit şirketlerin bu maddenin (2) numaralı bendinde yazılı şartlar dahilinde nev’i değiştirerek sermaye şirketi haline dönüşmesi (Kollektif ve adi komandit şirketlerin şekil değiştirerek anonim şirket haline dönüşmesi halinde şekil değiştiren kollektif ve adi komandit şirketlerin ortaklarının anonim şirketteki ortaklık paylarını gösteren hisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.).”
B. KOBİ birleşmelerinde kurumlar vergisi istisnası ve indirimli kurumlar vergisi oranı uygulaması
1. Kurumlar vergisi istisnası
5904 Sayılı Kanunun 7. maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 5. madde uyarınca, Kanun kapsamındaki KOBİ’lerin 31 Aralık 2009 tarihine kadar yapılan birleşmelerinde;
1. Birleşilen kurum tarafından münfesih kurumun birleşme tarihindeki sabit kıymetlerinin rayiç bedelle, diğer kıymetlerinin ise Vergi Usul Kanununun değerleme hükümlerine göre değerlemek suretiyle bir bütün halinde devralınması ve bilançosuna kaydedilmesi,
2. Birleşmeden doğan kazançların tamamının birleşme tarihi itibarıyla birleşilen şirketin sermayesine eklenmesi,
3. Birleşilen kurumun, münfesih kurumun tahakkuk etmiş ve edecek vergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerine getireceğini; münfesih kurumun, birleşmenin Ticaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içinde birleşme nedeniyle vereceği kurumlar vergisi beyannamesine ekli bir taahhütnameyle taahhüt etmesi,
4. Birleşme sonrasında üç yıl süreyle aylık ortalama bazda birleşilen kurum ile münfesih kurum tarafından, 1 Nisan 2009 tarihinden önce verilen son aya ilişkin sigorta bildirgelerine göre istihdam edilenlerin toplamından az olmamak üzere aylık istihdam sağlanması,
şartlarıyla, birleşme işlemlerinden doğan kazançlar kurumlar vergisinden istisna olacaktır.
2. İndirimli kurumlar vergisi uygulaması
31 Aralık 2009 tarihine kadar gerçekleştirilen birleşmelerde, sadece birleşme işlemlerinden doğan kazancın kurumlar vergisinden istisna edilmesi uygulaması söz konusu değildir. Bunun yanında geçici 5. maddenin 2. fıkrası uyarınca, hem birleşme nedeniyle infisah eden, hem de birleşilen kurum için geçerli olan indirimli kurumlar vergisi uygulaması getirilmektedir. Buna göre;
- Birleşme nedeniyle infisah eden kurumun, birleşme tarihinde sona eren hesap döneminde elde ettiği kazançları,
- Birleşilen kurumun birleşme işleminin gerçekleştiği hesap dönemi dahil olmak üzere, üç hesap döneminde elde ettiği kazançlarına,
indirimli kurumlar vergisi uygulanacaktır.
Kanunda, uygulanacak indirimli kurumlar vergisi oranı tespit edilmemiş, bunun yerine belirlenen üst sınır çerçevesinde Bakanlar Kurulu’na indirimli kurumlar vergisi oranı uygulatma yetkisi verilmiştir. Buna göre Bakanlar Kurulu kurumlar vergisi oranını % 75’e kadar indirimli olarak uygulatabilecektir. Bu hüküm uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından kurumlar vergisi oranının % 75 indirimli uygulatılmasına karar verilmesi durumunda, kurumlar vergisi oranı madde kapsamındaki şirketler için [% 20- (% 20 x % 75) =] % 5 olacaktır.
C. KOBİ birleşmesine ilişkin diğer hususlar
1. Tasfiye, devir ve birleşme ile sermaye azaltılmasında uygulama
Birleşilen kurumun; indirimli kurumlar vergisi uygulamasının sona erdiği yılı izleyen üçüncü yılın sonuna kadar, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 18. ve 19. maddelerine göre birleşme, devir, bölünme ve hisse değişimi işlemlerine tabi tutulması, tasfiye edilmesi veya sermaye azaltımında bulunması halinde, birleşmeden dolayı istisna edilen ya da indirimli oran uygulaması nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, gecikme faizi ile birlikte birleşilen kurumdan tahsil edilecektir. Bu uygulamanın geçerli olduğu 31 Aralık 2009 tarihine kadar KOBİ’lerin kendi aralarında yapacakları birleşmeler bu kapsamda değerlendirilmeyecektir.
2. Geçmiş yıl zararlarının mahsubu
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun “Zarar mahsubu” başlıklı 9. maddesinin 1. fıkrasında kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek şartıyla maddede belirtilen zararların indirim konusu yapılabileceği hükmü yer almaktadır. Bu fıkranın (a) bendinde ise beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararların mahsup edilebileceği belirtildikten sonra, devir ve tam bölünme hallerinde zarar mahsubu hakkındaki hükümlere yer verilmiştir. Buna göre kanunun 20. maddesinin 1. fıkrası çerçevesinde devralınan kurumların devir tarihi itibarıyla öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarının indirilmesinde aşağıdaki şartların ayrıca aranması gerekmektedir.
- Son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması,
- Devralınan kurumun faaliyetine devir veya bölünmenin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle devam edilmesi.
5904 sayılı kanunun 7. maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’na eklenen geçici 5. maddenin 5. fıkrasında ise bu madde uyarınca gerçekleştirilecek olan birleşmelerde, birleşen kurumların birleşme tarihi itibariyle özsermaye tutarını geçmeyen zararlarının mahsup edilebileceği hükmüne yer verilmiştir. Ancak maddenin devamında, bu mahsubun yapılabilmesi için KVK’nın yukarıda yer verilen 9. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde belirtilen şartların da aranması gerektiği hükmü yer almaktadır. | 
)
